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企业培训师观点:年度企业所得税汇算业务会计处理方法探析

企业培训师吉宁 2015年12月12日 企业培训师观点

财会人员要在规定期限内进行企业所得税汇算清缴工作。由于纳税人财务、处理办法与国家有关税收法规有所不同,因此,税法规定应依照国家有关税收法规的规定应纳税款,这就增加了企业财会人员汇算清缴所得税的难度

  《企业所得税汇算会计制度》规定,企业所得税汇算会计处理方法有应付税款法和纳税影响会计法。企业所得税汇算采用应付税款法核算所得税时,应根据应纳所得税额,借记“所得税”科目,贷记“应交税金——应纳所得税”科目;企业所得税汇算采用纳税影响会计法核算所得税时,应根据计算出的所得税费用数额,借记“所得税”科目,根据计算出的应纳所得税额,贷记“应交税金——应交所得税”科目,根据时效性差异影响未来所得税数额,借记或贷记“递延税款”科目。上述会计处理方法看似合理,但却与实际工作不符,因为按《企业所得税汇算暂行条例》第15、16条规定“缴纳企业所得税汇算,按年计算,分月或者分季预缴;年度终了后四个月内汇算清缴,多退少补”;纳税人应当在“年度终了后四十五日内,向其所在地税务机关报送会计决算报表和所得税申报表”。由此可见,企业所得税汇算的实际核算业务分为两个阶段,一是分月或者分季预缴的所得税处理业务,二是年度所得税汇算清缴业务。根据实际业务时间,年度所得税汇算清缴业务一般要在下一会计年度的1月至2月份进行,从年度所得税汇算的时间和业务实质出发,笔者认为,年度所得税汇算业务应作为资产负债表日后调整事项处理。

  一、月份或季度确认所得税费用情况下年度所得税汇算业务会计处理

  企业所得税汇算分月或分季预缴企业所得税汇算时,如果管理层要求确认月度或季度所得税费用,会计部门每月末或季末应根据预交的所得金额,借记“所得税”科目,贷记“应交税金——应交所得税”科目。由于按月或按季预先确认了所得税费用,因此年度所得税汇算时实际计算出年度所得税费用和应交所得税额时,应根据年度所得税费用与每月或每季预先确认的所得税费用累计数的差额部分按资产负债表日后调整事项进行调整处理。

  [例1]A企业所得税汇算2005年1至12月份每月末计算出的月度预交所得税均为2万元,2005年度实现的利润总额为95万元,实际发放的工资费用10万元,计税工资费用8万元,实际发生的折旧费用20万元,按税法规定可抵扣的折旧费用17万元,假定除上述调整事项外,无其他纳税调整事项。该企业所得税汇算管理当局要求月度会计报表必须反映所得税费用。A企业所得税汇算2006年2月5日完成对2005年度的所得税汇算工作,企业所得税汇算的所得税税率为33%。

  1.1至12月每月月末

  借:所得税20000

  贷:应交税金——应交所得税20000

  2.每月的预缴所得税下月初缴纳时

  借:应交税金——应交所得税20000

  贷:银行存款20000

  3.2006年2月5日完成对2005年度的所得税汇算工作时

  (1)采用应付税款法核算

  2005年度应交所得税额=(95+2+3)×33%=33(万元)

  1至12月累计已确认的所得税费用=2×12=24(万元)

  2005年度尚未确认的所得税费用=33-24=9(万元)

  借:以前年度损益调整90000

  贷:应交税金——应交所得税90000

  借:利润分配——未分配利润90000

  贷:以前年度损益调整90000

  根据上述日后调整事项的会计处理,对2005年度的年度会计报表调整如下:调增利润表的“所得税”项目90000元,调增资产负债表“未交税金”项目90000元。由于1至12月每月月末已确认了所得税费用,所以调整后的利润表“所得税”项目金额为330000元。

  (2)采用纳税影响会计法核算

  2005年度应交所得税额=(95+2+3)×33%=33(万元)

  2005年度的递延税款(借方)=3×33%=0.99(万元)

  2005年度的所得税费用=33-0.99=32.01(万元)

  1至12月累计已确认的所得税费用=2×12=24(万元)

  2005年度尚未确认的所得税费用=32.01-24=8.01(万元)

  借:以前年度损益调整80100

  递延税款9900

  贷:应交税金——应交所得税90000

  借:利润分配——未分配利润80100

  贷:以前年度损益调整80100

  根据上述日后调整事项的会计处理,对2005年度的年度会计报表调整如下:调增利润表的“所得税”项目80100元,调增资产负债表的“递延税款”项目9900元、“未交税金”项目90000元。由于1至12月每月月末已确认了所得税费用,所以调整后的利润表“所得税”项目金额为320100元,资产负债表的“递延税款”项目为9900元。

  二、月份或季度不确认所得税费用情况下年度所得税汇算业务的会计处理

  企业所得税汇算分月或分季预交企业所得税汇算时,如果管理当局没有要求确认月份或季度所得税费用,为了简化会计核算,会计人员每月末或每季末可以不对预缴的所得税额进行会计处理,下月向税务机关缴纳上月预缴的所得税时,应借记“应交税金——应交所得税”科目,贷记“银行存款”科目。由于1至12月没有按月或按季确认所得税费用,因此年度所得税汇算时应根据实际计算出的年度所得税费用和应交所得税额直接按资产负债表日后调整事项进行调整处理。

  [例2]沿用例1资料,假定该企业所得税汇算管理当局没有要求月度会计报表必须反映所得税费用。

  1.1至12月每月月末不需进行会计处理

  2.每月的预缴所得税下月初缴纳时

  借:应交税金——应交所得税20000贷:银行存款20000

  3.2006年2月5日完成对2005年度的所得税汇算工作时

  (1)采用应付税款法核算

  2005年度应交所得税额=(95+2+3)×33%=33(万元)

  借:以前年度损益调整330000

  贷:应交税金——应交所得税330000

  借:利润分配——未分配利润330000

  贷:以前年度损益调整330000

  根据上述日后调整事项的会计处理,对2005年度的年度会计报表调整如下:调增利润表的“所得税”项目330000元,调增资产负债表“未交税金”项目330000元。由于1至12月每月月末未确认所得税费用,所以调整后的利润表“所得税”项目仍然是330000元。
(2)采用纳税影响会计法核算

  2005年度应交所得税额=(95+2+3)×33%=33(万元)

  2005年度的递延税款(借方)=3×33%=0.99(万元)

  2005年度的所得税费用=33-0.99=32.01(万元)

  借:以前年度损益调整320100

  递延税款9900

  贷:应交税金——应交所得税330000

  借:利润分配——未分配利润320100

  贷:以前年度损益调整320100

  根据上述日后调整事项的会计处理,对2005年度的年度会计报表调整如下:调增利润表的“所得税”项目320100元,调增资产负债表的“递延税款”项目9900元、“未交税金”项目330000元。由于1至12月每月月末未确认所得税费用,所以调整后的利润表“所得税”项目仍然是320100元,资产负债表的“递延税款”项目仍然是9900元。

  通过上述分析可以看出,将年度所得税汇算业务作为资产负债表日后调整事项处理,不仅符合实际业务,而且其报表结果与按《企业所得税汇算会计制度》规定的处理结果完全一致,同时,月份或季度不确认所得税费用情况下的年度所得税汇算业务的会计处理方法比月份或季度确认所得税费用情况下的年度所得税汇算业务的会计处理方法更简便,但缺点是不能按期提供所得税费用信息,因此会计人员应根据企业所得税汇算管理当局的管理要求选择使用。

  企业按照账务会计制度规定计算的所得税税前会计利润与按照税收规定计算的应纳税所得额,由于计算口径或时间上的不同会产生永久性和时间性差异,且影响这些差异的因素又是多方面的,因此,部分企业在年度会计决算已报出,企业所得税预缴申报表报送之后,在年度企业所得税汇算清缴期间,经自查或税务机关审查,仍存在漏缴企业所得税的事项。

  

About 企业培训师吉宁

真正的实战派企业培训师,长期致力于人力资本、公司行为、市场营销、企业战略及领导力发展等组织实践与研究,数十年来参与及主持过的管理咨询项目累计逾千次;受邀主讲过的各类企业培训课程累计逾万次。吉宁老师还主导编写了12Reads系列等知名管理培训教材。